* Por André Felix Ricotta de Oliveira

O Pleno do Egrégio Supremo Tribunal Federal (STF), ao apreciar a Repercussão Geral nº 69 – inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS decidiu, por maioria e nos termos do voto da Relatora, Ministra Carmen Lúcia, que: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”, conforme ementa abaixo vazada:

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO. 1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise contábil ou escritural do ICMS. 2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar ao disposto no art. 155, § 2º, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o princípio da não cumulatividade a cada operação. 3. O regime da não cumulatividade impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS. 3. Se o art. 3º, § 2º, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações. 4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS”.

Desse modo, o entendimento pacificado pelo STF que o ICMS não deve ser incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS, por se tratar de mero ingresso de valor no caixa dos contribuintes, não faz parte das receitas ganhas pelas empresas e sim das receitas das Unidades Federativas.

Diante da vitória dos contribuintes perante a União Federal, a Fazenda Nacional e a Secretaria da Receita Federal do Brasil vêm impondo dificuldades aos contribuintes para usufruírem da decisão proferida pelo Supremo, dando interpretações restritivas à decisão da Corte, que sequer foram objeto do v. acórdão em tela, como, por exemplo, que o valor que deve ser excluído das bases do PIS e da COFINS seria o correspondente ao ICMS recolhido pelo contribuinte, e não o destacado.

Contudo, tal interpretação não vem reverberando muito bem perante o Poder Judiciário e, com isso, a Receita Federal tenta mais uma vez prejudicar os contribuintes, além de criar uma equipe nacional de auditoria somente para se concentrar nos valores apurados pelos contribuintes (o que é justo e justificável). Em razão das vitórias obtidas na justiça, a Receita está focada nos contribuintes que excluíram o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS e apuram as contribuições no regime da não-cumulatividade.

A Receita Federal está fiscalizando se os contribuintes que apuram o PIS e a COFINS sob o regime da não-cumulatividade excluíram o ICMS destacado nas notas fiscais de entradas emitidas pelos fornecedores, referentes às matérias-primas e insumos usados para a produção e venda dos produtos cujos ICMS destacados nas notas fiscais de saídas foram excluídos das bases de cálculo do PIS e da COFINS pelo regime não-cumulativo.

A Receita Federal parte da lógica que, como deve ser excluído o ICMS das notas fiscais de saída para apurar a base de cálculo do PIS e da COFINS, consequentemente deve-se excluir o ICMS das notas fiscais de entrada, para apurar os créditos dos mesmos tributos.

Contudo, tal raciocínio não guarda relação com a não-cumulatividade do PIS e COFINS, que o princípio da tipologia tributária destas contribuições que incidem sobre o faturamento ou receita, devendo assim ser aplicada na forma de dedução “base sobre base”. Desta feita, deve ser obtida a base de cálculo das exações através da dedução de todas as despesas necessárias para o alcance do resultado econômico e faturamento ou receita do contribuinte.

Dispõe em seu artigo 3°, inc. II da Legislação que disciplina sobre a não-cumulatividade do PIS e da COFINS, que os bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na fabricação ou produção de produtos destinados à venda dão direito a crédito de PIS e COFINS para abater dos débitos das mesmas exações:

“II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2° da Lei n° 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI.” Não existe norma jurídica determinando a exclusão do ICMS que incidiu nas aquisições de bens utilizados como insumo para abater dos débitos de PIS e da COFINS.

Pela não-cumulatividade do PIS e da COFINS, todas as despesas realizadas pelo contribuinte para produção, fabricação e venda de produtos podem ser deduzidas da base de cálculo das contribuições em epígrafe.

O ICMS destacado nas notas fiscais de entrada de matérias-primas e insumos compõe o custo da despesa do contribuinte do seu processo produtivo. O fato de o ICMS ser excluído na apuração das bases de cálculos do PIS e da COFINS não implica na exclusão na apuração das despesas para fins de apuração de créditos das respectivas contribuições. O ICMS destacado nas notas fiscais de saída não compõe o faturamento ou receita do contribuinte, mas o ICMS presente nas notas fiscais de entrada compõe o custo de aquisição de matérias-primas e insumos.

Neste sentido, dispunha o art. 8º da Instrução Normativa SRF nº 404/2004 que as despesas e os custos podem ser deduzidos das bases de cálculos do PIS e da COFINS, inclusive os tributos que incidem sobre as aquisições dos bens e serviços.

Vedar o creditamento de todas as despesas necessárias para a produção, faturamento e alcance do resultado da atividade empresarial desrespeita a não-cumulatividade do PIS e da COFINS e o próprio conceito de faturamento e receita.

Assim, ao adquirir um produto, insumo, matéria-prima e material para o seu processo produtivo e de comercialização do produto fabricado, o contribuinte teve despesas e custos necessários para atingir o seu faturamento mensal, e todos esses valores despendidos dão direito de o contribuinte abater das bases de cálculos do PIS e da COFINS, não tendo fundamento jurídico a exclusão do ICMS das notas fiscais de entrada.

Portanto, a Secretaria da Receita Federal do Brasil, ao determinar que os contribuintes que apuram o PIS e a COFINS pelo regime da não-cumulatividade excluam o ICMS incidente na aquisição de matérias-primas e insumos, está legislando sem ter de fato competência para tal, restringindo o direito ao crédito das contribuições e alterando o conceito de despesas e custos para exigir mais a título destes tributos.

André Felix Ricotta de Oliveira é advogado, sócio da Felix Ricotta Advocacia. Doutor, Mestre e Especialista em Direito Tributário pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo (PUC-SP); Master of Business Administration (MBA) em Direito Empresarial pela Fundação Getúlio Vargas – FGV-RJ; ex-Juiz Contribuinte do Tribunal de Impostos e Taxas da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo; Coordenador do IBET de São José dos Campos, Coordenador do Curso de Tributação de Indiretos do IBET. Professor do curso de Pós-graduação em Direito Tributário do IBET e outras instituições; Presidente da Comissão de Direito Tributário e Constitucional da OAB-Pinheiros; Coordenador da ESA da OAB-Pinheiros. andrefelix@felixricotta.com.br.

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